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消費稅法律制度

消費稅的概念

消費稅是指對特定的消費品和消費行為在特定的環(huán)節(jié)征收的事種流轉(zhuǎn)稅。具體地說，是指對從事生產(chǎn)、委托加工及進(jìn)口應(yīng)稅消費品的單位和個人，就其消費品的銷售額或銷售數(shù)量或者銷售額與銷售數(shù)量相結(jié)合征收的一種流轉(zhuǎn)稅。

目前，世界上約有120多個國家和地區(qū)開征了消費稅，但具體名稱和征收形式不盡相同，有的叫貨物稅，有的叫奢侈品稅;一些國家按征稅對象確定稅種名稱，如煙稅、酒稅、礦物油稅、電話稅等。

我國曾于1950年在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一征收過特種消費行為稅，當(dāng)時的征稅范圍只限于電影、戲劇及娛樂、舞廳、宴席、冷食、旅館等消費行為。1953年修訂稅制時，將其取消。1989年，針對我國當(dāng)時流通領(lǐng)域出現(xiàn)的彩色電視機(jī)、小轎車等商品供不應(yīng)求的矛盾，為了調(diào)節(jié)消費稅，1989年2月1日在全國范圍內(nèi)對彩色電視機(jī)和小轎車開征了特別消費稅。后來由于彩色電視機(jī)市場供求狀況有了改善，1992年4月取消了對彩色電視機(jī)征收的特別消費稅。1993年12月13日國務(wù)院頒布了《中華人民共和國消費稅暫行條例》(以下簡稱《消費稅暫行條例》)，同時12月25日財政部發(fā)布了《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細(xì)則》(以下簡稱實施細(xì)則)，這兩個法規(guī)、制度構(gòu)成了我國消費稅基本法律制度。之后，財政部、國家稅務(wù)總局又陸續(xù)發(fā)布了有關(guān)消費稅方面的其他規(guī)章、制度，如2006年3月20 日財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整和完善消費稅政策的通知》，2006年3月31日國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)(調(diào)整和完善消費稅政策征收管理規(guī)定)的通知》等，這些也是我國消費稅法律制度的重要組成部分。

征收消費稅的目的主要是為了調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，限制某些奢侈品、高能耗產(chǎn)晶的生產(chǎn)，正確引導(dǎo)消費，保證國家財政收入。

消費稅具有以下特征：

(1)征稅范圍和稅率選擇具有靈活性。通過對征稅范罔、稅率的選擇和調(diào)整，可以較好地配合社會經(jīng)濟(jì)政策，促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)健康、協(xié)調(diào)發(fā)展.達(dá)到限制某些產(chǎn)品的生產(chǎn)和消費的日的，適時有序地調(diào)整經(jīng)濟(jì)的運行。

(2)征收簡便。消費稅采用從量定額、從價定率或從量定額與從價定率相結(jié)合的計稅辦法，征收環(huán)節(jié)單一，計稅準(zhǔn)確、方便。

(3)稅源廣泛，可以取得充足的財政收入。消費稅一般是對生產(chǎn)集中、產(chǎn)銷量大的產(chǎn)品征稅，因此，有利于籌集財政收入。

(4)稅收負(fù)擔(dān)具有轉(zhuǎn)嫁性。列入征稅范圍的消費品，一般都是高價高稅產(chǎn)品。消費品中所含的消費稅款最終都要轉(zhuǎn)嫁到消費者身上，由消費者負(fù)擔(dān)。

二、消費稅納稅人和征稅范圍

(一)消費稅納稅人

消費稅的納稅人，是指在中國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費品的單位和個人。

單位和個人具體包括：國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、股份制企業(yè)、合營企業(yè)、合作企業(yè)、合伙企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)、港澳臺地區(qū)在內(nèi)地投資興辦的企業(yè)和其他組織、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體、在中國注冊的國際組織的機(jī)構(gòu)和外國機(jī)構(gòu)、港澳臺地區(qū)的機(jī)構(gòu)等，以及個體經(jīng)營者和包括中國公民和外國公民在內(nèi)的其他個人。

單位和個人生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費品在中國境內(nèi)是指生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費品的起運地或所在地在境內(nèi)。

具體來說，消費稅納稅人包括：生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的單位和個人;進(jìn)口應(yīng)稅消費品的單位和個人;委托加工應(yīng)稅消費品的單位和個人。

(二)消費稅征稅范圍

消費稅的征稅范圍主要是根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀和社會消費水平，依據(jù)國家財政政策的需要，并借鑒國外的成功經(jīng)驗和通行做法確定的?，F(xiàn)行消費稅的征收范圍主要包括：煙，酒及酒精，鞭炮、焰火，化妝品，成品油，貴重首飾及珠寶玉石，高爾夫球及球具，高檔手表，游艇，木制一次性筷子，實木地板，汽車輪胎，摩托車，小汽車等稅目，有的稅目還進(jìn)一步劃分若干子目。消費稅屬于價內(nèi)稅，并實行單一環(huán)節(jié)征收，除金銀首飾、鉆石飾品改為零售環(huán)節(jié)征稅外，一般在應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)繳納，在以后的批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)中，由于價款中已包含消費稅，因此不必再繳納消費稅。

列入消費稅征稅范圍的消費品可以歸納為以下幾類：

(1)過度消費會對人的身體健康、社會秩序、生態(tài)環(huán)境等方面造成危害的特殊消費品，如煙、酒、鞭炮、焰火等。

(2)奢侈品、非生活必需品，如化妝品、貴重首飾、珠寶玉石等。

(3)高能耗及高檔消費品，如游艇、小汽車等。

(4)使用和消耗不可再生和替代的稀缺資源的消費品，如成品油、實木地板等。

(5)稅基寬廣、消費普遍、征稅后不影響廣大居民基本生活，增加財政收入的消費品，如摩托車、汽車輪胎等。

三、消費稅稅目、稅率

四、消費稅應(yīng)納稅額的計算

(一)消費稅銷售額和銷售數(shù)量的確定

1.從價定率征稅的應(yīng)納稅額的計算

實行從價定率征稅的應(yīng)稅消費品，其計稅依據(jù)是含消費稅而不含增值稅的銷售額。

(1)銷售應(yīng)稅消費品銷售額的確定。應(yīng)稅消費品銷售額，是納稅人銷售應(yīng)稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用。價外費用是指價外收取的基金、集資費、返還利潤、補(bǔ)貼、違約金(延期付款利息)和手續(xù)費、包裝費、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項，以及其他各種性質(zhì)的價外收費。其他價外收費，無論是否屬于納稅人的收入，均應(yīng)并入銷售額計算征稅。

價外費用不包括下列項目：①向購買方收取的增值稅稅款。②同時符合下列條件的代墊運費：一是承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方;二是納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方。

納稅人銷售的應(yīng)稅消費品，以外匯結(jié)算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率可以選擇結(jié)算的當(dāng)天或者當(dāng)月1日中國人民銀行公布的外匯牌價(原則上為中間價)。納稅人應(yīng)事先確定采取何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。

根據(jù)不同情況，銷售額的計算還有以下具體規(guī)定：

①應(yīng)稅消費品的銷售額中未扣除增值稅稅款或因不得開具增值稅專用發(fā)票，發(fā)生價款和增值稅稅款合并收取的，在計算消費稅時，應(yīng)當(dāng)換算為不含增值稅稅款的銷售額。其換算公式為：應(yīng)稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額÷(1+增值稅稅率或征收率)

②應(yīng)稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，也不論在會計上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額中征收消費稅。如果包裝物不作價隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金的，此項押金則不應(yīng)并人應(yīng)稅消費品的銷售額中征稅。但對因逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取的1年以上的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額，按照應(yīng)稅消費品的適用稅率征收消費稅。對酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還，會計上如何核算，均應(yīng)并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費稅。

對包裝物既作價隨同應(yīng)稅消費品銷售，又另外收取押金并在規(guī)定的期限內(nèi)未予退還的押金，應(yīng)并人應(yīng)稅消費品的銷售額，按照應(yīng)稅消費品的適用稅率征收消費稅。

(2)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品銷售額的確定。納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，即作為生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費品的直接材料，并構(gòu)成最終應(yīng)稅消費品實體的，不繳納消費稅;用于其他方面的，即用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品和在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)，以及用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的應(yīng)稅消費品，應(yīng)繳納消費稅。其計稅依據(jù)為納稅人生產(chǎn)的同類消費品的銷售價格，即納稅人當(dāng)月銷售的同類消費品的銷售價格。如果當(dāng)月無銷售或當(dāng)月未完結(jié)，則應(yīng)按同類消費品上月或最近月份的銷售價格作為同類產(chǎn)品的銷售價格;沒有同類消費品銷售價格的，以組成計稅價格為計稅依據(jù)。其計算公式為：

組成計稅價格=(成本+利潤)÷(1一消費稅稅率)

=成本×(1+成本利潤率)÷(1一消費稅稅率)

公式中的“成本”，是指應(yīng)稅消費品的產(chǎn)品生產(chǎn)成本;公式中的“利潤”，是指根據(jù)應(yīng)稅消費品的全國平均成本利潤率計算的利潤。上述“同類消費品的銷售價格”，是指納稅人或代收代繳義務(wù)人當(dāng)月銷售的同類消費品的銷售價格。如果當(dāng)月同類消費品各期銷售價格高低不同的，應(yīng)按銷售數(shù)量加權(quán)平均計算。但銷售的應(yīng)稅消費品如果銷售價格明顯偏低又無正當(dāng)理由，或無銷售價格的，不得加權(quán)平均計算。

應(yīng)稅消費品的全國平均成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。具體規(guī)定如下：適用平均成本利潤率為5%的應(yīng)稅消費品有：乙類卷煙、雪茄煙、煙絲、薯類白酒、其他酒、酒精、化妝品、鞭炮、焰火、汽車輪胎、中輕型商用客車、小汽車、木制一次性筷子、實木地板等;適用平均成本利潤率為6%的應(yīng)稅消費品有：貴重首飾及珠寶玉石、摩托車、越野車等;適用平均成本利潤率為8%的應(yīng)稅消費品有：乘用車;適用平均成本利潤率為10%的應(yīng)稅消費品有：甲類卷煙、糧食白酒、高爾夫球及球具、游艇等;適用平均成本利潤率為20%的應(yīng)稅消費品有：高檔手表。

(3)委托加工應(yīng)稅消費品銷售額的確定。委托加工的應(yīng)稅消費品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費品。委托加工應(yīng)稅消費品是生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的另一種形式，應(yīng)納入消費稅的計征范圍。委托加工的應(yīng)稅消費品，如果受托方有同類消費品銷售價格的，按照受托方同類消費品的銷售價格計算納稅;沒有同類消費品銷售價格的，按組成計稅價格計算納稅。其計算公式為：

組成計稅價格=(材料成本+加工費)÷(1一消費稅稅率)

公式中的“材料成本”是指委托方提供加工材料的實際成本。委托加工應(yīng)稅

消費品的納稅人，必須在委托加工合同上注明(或以其他方式提供)材料成本;凡未提供材料成本的，受托方所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其材料成本?！凹庸べM”是指受托方加工應(yīng)稅消費品向委托方所收取的全部費用(包括代墊輔助材料的實際成本)。

對于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品，或者受托方先將材料賣給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費品，以及由受托方以委托方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品，不論納稅人在會計上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費品，而應(yīng)當(dāng)按照銷售自制應(yīng)稅消費品繳納消費稅。

(4)進(jìn)口應(yīng)稅消費品組成計稅價格的確定。進(jìn)口應(yīng)稅消費品實行從價定率辦法計算應(yīng)納稅額的，按照組成計稅價格計算納稅。其計算公式為：

組成計稅價格=(關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅)÷(1一消費稅稅率)

公式中的“關(guān)稅完稅價格”，是指海關(guān)核定的關(guān)稅計稅價格。

(5)納稅人應(yīng)稅消費品銷售價格明顯偏低又無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其計稅價格。

2.從量定額征稅的應(yīng)納稅額的計算

實行從量定額征稅的應(yīng)稅消費品，其計稅依據(jù)是銷售應(yīng)稅消費品的實際銷售數(shù)量。

(1)自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費品的計稅依據(jù)，為應(yīng)稅消費品的移送使用數(shù)量;

(2)委托加工應(yīng)稅消費品的計稅依據(jù)，為納稅人收回的應(yīng)稅消費品數(shù)量;

(3)進(jìn)口的應(yīng)稅消費品的計稅依據(jù)，為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費品進(jìn)口征稅數(shù)量

(二)消費稅應(yīng)納稅額的計算

(1)實行從價定率征收的計算方法：

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅消費品銷售額或組成計稅價格×消費稅稅率

(2)實行從量定額征收的計算方法：

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅消費品銷售數(shù)量×消費稅單位稅額

(3)實行復(fù)合計稅的計算方法：

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅消費品銷售數(shù)量×消費稅單位稅額+應(yīng)稅消費稅銷售額或組成計稅價格×消費稅稅率

(三)外購和委托加工收回的應(yīng)稅消費品已納消費稅的抵扣

根據(jù)稅法規(guī)定，外購和委托加工收回下列應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，對外購應(yīng)稅消費品已繳納的消費稅稅款或者委托加工的應(yīng)稅消費品(原料)，由受托方代收代繳的消費稅稅款，準(zhǔn)予從應(yīng)納消費稅稅額中抵扣：

(1)以外購或委托加工收回的已稅煙絲為原料生產(chǎn)的卷煙;

(2)以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒，包括用已稅白酒加漿降度，用已稅的不同品種的白酒勾兌的白酒，用曲香、香精對已稅白酒進(jìn)行調(diào)香、調(diào)味以及散裝白酒裝瓶出售等;

(四)計算消費稅已納稅額的其他規(guī)定

(1)納稅人通過自設(shè)非獨立核算門市部銷售自產(chǎn)應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)按照門市部對外銷售數(shù)額或銷售數(shù)量計算征收消費稅。

(2)納稅人應(yīng)稅消費品計稅價格明顯偏低又無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照法定權(quán)限、程序核定其計稅價格，其中，卷煙和糧食白酒的計稅價格由國家稅務(wù)總局核定，其他應(yīng)稅消費品的計稅價格由省、自治區(qū)、直轄市、直轄市稅務(wù)機(jī)關(guān)核定，進(jìn)口應(yīng)稅消費品的計稅價格由海關(guān)核定。

(3)納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費品用于換取生產(chǎn)資料和消費資料、投資入股、抵償債務(wù)等方面，應(yīng)當(dāng)按納稅人同類應(yīng)稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)，計算征收消費稅。

（責(zé)任編輯：xll）

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